１　前提条件

Ｈ社は、X3年6月の株主総会において、従業員のうちマネージャー以上の者75名に対して以下の条件のストック・オプションを付与することを決議し、同年7月1日に付与した。

�@　ストック・オプションの数：従業員１名当たり160個（合計12,000個）であり、ストック・オプションの一部行使はできないものとする。

�A　ストック・オプションの行使により与えられる株式の数：合計12,000株

�B　ストック・オプションの行使時の払込金額：１株当たり75,000円

�C　ストック・オプションの権利確定日：X5年6月末日

�D　ストック・オプションの行使期間：X5年7月1日からX7年6月末日

�E　付与されたストック・オプションは、他者に譲渡できない。

�F　付与日におけるストック・オプションの公正な評価単価は、8,000円/個である。

�G　Ｈ社の株式は全体的な株式相場の下落の影響を受け、ストック・オプションの付与日からX4年3月まで株価は、一度も75,000円を上回らないだけでなく、その間のＨ社の平均株価は30,000円であり、インセンティブ効果が大幅に失われたと考えられた。

そこで、ストック・オプションの価値を復活させ従業員のインセンティブを高めるために、X4年6月の株主総会において行使時の払込金額を１株当たり75,000円から１株当たり31,000円に行使条件の一部変更を行った。

�H　条件変更日におけるストック・オプションの公正な評価単価は、9,000円/個である。

�I　X5年6月末までに実際に退職したのは、５名であった。

�J　年度ごとのストック・オプション数の実績は以下のとおりである。（なお、本設例では、従業員の退職による失効見込みはゼロとする。）

�K　新株予約権が行使された際、新株を発行する場合には、権利行使に伴う払込金額及び行使された新株予約権の金額の合計額を資本金に計上する。

２　仕訳例

(1) X4年3月期

＜人件費の計上＞

(注) 8,000 円/個×160個/名×(75名−1名)×9月/24月＝35,520,000円

・ 対象勤務期間：24月（X3年7月−X5年6月）

・ 対象勤務期間のうちX4年3月末までの期間：9月（X3年7月−X4年3月）

(2) X5年3月期

条件変更日のストック・オプションの公正な評価単価（9,000円/個）は、付与日のストック・オプションの公正な評価単価（8,000円/個）を上回っている。

＜人件費の計上＞

(注) 8,000円/個×160個/名×(75名−3名) ×21月/24月−35,520,000円＝45,120,000円(付与分)

・付与日からの対象勤務期間：24月（X3年7月−X5年6月）

・付与日からの対象勤務期間のうちX5年3月末までの期間：21月（X3年7月−X5年3月）(9,000円/個−8,000円/個)×160個/名×(75名−3名)×9月/12月＝8,640,000円(条件変更による価値増加分)

・条件変更後の対象勤務期間：12月（X4年7月−X5年6月）

・条件変更後の対象勤務期間のうちX5年3月末までの期間：9月（X4年7月−X5年3月）45,120,000円(付与分)＋8,640,000円(条件変更による価値増加分)＝53,760,000円

(3) X6年3月期

＜X5年6月までの人件費の計上＞

(注) 8,000円/個×160個/名×(75名−5名) ×24月/24月−(35,520,000円＋45,120,000円) ＝8,960,000 円(付与分)(9,000円/個−8,000円/個)×160個/名×(75名−5名) ×12月/12月−8,640,000円＝2,560,000円(条件変更による価値増加分)8,960,000円(付与分)＋2,560,000円(条件変更による価値増加分)＝11,520,000 円

＜ストック・オプションの行使＞

ストック・オプションの行使を受け、Ｈ社は新株を発行する。

(注1) 払込金額

31,000 円/株×160 株/名×20 名＝99,200,000 円

(注2) 行使されたストック・オプションの金額

9,000 円/個×160 個/名×20 名＝28,800,000 円

(4) X7年3月期以後

（以下、省略）

３　参考

(会計基準第10項)

・ストック・オプションにつき、行使価格を変更する等の条件変更により、公正な評価単価を変動させた場合には、次のように会計処理する。

(1) 条件変更日（条件変更が行われた日のうち、特に条件変更以後をいう。）におけるストック・オプションの公正な評価単価が、付与日における公正な評価単価を上回る場合には、第5項の定めに基づき条件変更前から行われてきた、付与日におけるストック・オプションの公正な評価単価に基づく公正な評価額による費用計上を継続して行うことに加え、条件変更日におけるストック・オプションの公正な評価単価が付与日における公正な評価単価を上回る部分に見合う、ストック・オプションの公正な評価額の増加額につき、以後追加的に第5 項の定めに基づく費用計上を行う。

(2) 条件変更日におけるストック・オプションの公正な評価単価が付与日における公正な評価単価以下となる場合には、条件変更日以後においても、第5 項の定めに基づき条件変更前から行われてきた、ストック・オプションの付与日における公正な評価単価に基づく公正な評価額による費用計上を継続する。

なお、新たな条件のストック・オプションの付与と引換えに、当初付与したストック・オプションを取り消す場合には、実質的に当初付与したストック・オプションの条件変更と同じ経済実態を有すると考えられる限り、ストック・オプションの条件変更とみなして会計処理を行う。

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